ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível nº 1046966-50.2019.8.26.0224, da Comarca de Guarulhos, em que é apelante ESTADO DE SÃO PAULO, é apelada THIEME SHIROMA ZAMPOLI.
ACORDAM, em sessão permanente e virtual da 13ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça de São Paulo, proferir a seguinte decisão: Negaram provimento ao recurso. V. U., de conformidade com o voto do relator, que integra este acórdão.
O julgamento teve a participação dos Desembargadores FLORA MARIA NESI TOSSI SILVA (Presidente), ISABEL COGAN E FERRAZ DE ARRUDA.
São Paulo, 12 de novembro de 2020.
FLORA MARIA NESI TOSSI SILVA
Relator
Assinatura Eletrônica
VOTO Nº 17.772 (processo digital)
APELAÇÃO Nº 1046966-50.2019.8.26.0224
Nº NA ORIGEM: 1046966-50.2019.8.26.0224
COMARCA: GUARULHOS (2ª VARA DA FAZENDA PÚBLICA)
APELANTE: ESTADO DE SÃO PAULO
APELADA: THIEME SHIROMA ZAMPOLI
MM. JUÍZA DE 1º GRAU: Caroline Quadros da Silveira Pereira
APELAÇÃO. AÇÃO ANULATÓRIA. ITCMD. DOAÇÃO DE IMÓVEL COM RESERVA DE USUFRUTO. POSTERIOR EXTINÇÃO DO USUFRUTO. Autuação lavrada pelo Fisco sob o argumento de que a extinção do usufruto configura hipótese de incidência do ITCMD. Pretensão da autora à anulação da autuação.
CABIMENTO DA PRETENSÃO. Extinção ou cancelamento do usufruto que não é prevista como hipótese de incidência do ICTMD, mas sim como causa de isenção ao recolhimento do tributo. Inteligência do art. 6º, I, “f”, da Lei Estadual nº 10.705/2000. Extinção ou cancelamento do usufruto que não se equipara à transmissão de bem “causa mortis” ou de doação, tratando-se, em verdade, de consolidação da propriedade plena na pessoa do nuproprietário. Imposto já recolhido no momento da doação do bem. De rigor a extinção do crédito tributário fazendário, com a consequente anulação da autuação. Precedentes desta. C. Corte.
R. sentença de procedência integralmente mantida.
HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. Majoração, em grau recursal, nos termos do art. 85, §§ 1º e 11, do CPC/2015.
RECURSO DE APELAÇAO DA FESP DESPROVIDO.
Vistos.
Trata-se de “ação anulatória” ajuizada por THIEME SHIROMA ZAMPOLLI em face do ESTADO DE SÃO PAULO. Aduz a autora ter sido autuada (AIIM nº 4.118.932-2) em 04.12.2018, por não ter efetuado o recolhimento de ITCMD incidente sobre extinção de usufruto de bem recebido em doação. Sustenta ter operado a decadência do crédito tributário, pois recebeu em doação com reserva de usufruto o imóvel objeto da autuação no ano de 2003, e a autuação somente foi lavrada em 2018 (em virtude de declaração em Imposto de Renda referente ao ano de 2013, pela autora, acerca da extinção do usufruto), ou seja, mais de quinze anos após a ocorrência do fato gerador do tributo. No mérito, argumenta a ilegalidade da autuação, em virtude de já ter sido pago o valor devido a título de ITCMD no momento da doação do bem (correspondente a dois terços da nua-propriedade), bem como sob a alegação de que não se pode admitir o pagamento de ITCMD referente ao usufruto então instituído e extinto por ocasião do falecimento do usufrutuário, pois tal fato somente aperfeiçoa a propriedade já adquirida quando da doação, não havendo lei que autorize a cobrança de ITCMD pela extinção do usufruto. Requer a concessão de tutela provisória da urgência a fim de que seja determinada a suspensão da exigibilidade do crédito tributário consubstanciado na autuação. Pugna, ao final, pela anulação da autuação objeto da presente demanda.
Custas devidamente recolhidas pela autora (fls. 28/34).
Foram acostados à petição inicial cópia da autuação (fls. 35/38), cópia do processo administrativo visando à anulação da autuação (fls. 39/149), matrícula do imóvel objeto da doação (fls. 151/156) e escritura de doação com reserva de usufruto (fls. 157/165).
Indeferida a tutela provisório de urgência (fls. 170/172), foi interposto agravo de instrumento pela autora em face da r. decisão (processo nº 2005787-78.2020.8.26.0000 –fls. 185/208), sobrevindo v. acórdão unânime proferido por esta 13ª Câmara de Direito Público, do qual fui Relatora, dando provimento ao recurso, “para suspender o AIIM nº 4.118.932-2 até o julgamento definitivo da demanda de origem”(fls. 293/303).
Contestação pela FESP (fls. 235/253), alegando inocorrência da decadência do crédito tributário e legalidade da autuação. Réplica às fls. 260/291.
Sobreveio r. sentença de fls. 307/315, proferida em 10.07.2020 cujo relatório adoto, que julgou procedente o pedido inicial, nos seguintes termos:
“DISPOSITIVO
Ante o exposto, JULGO PROCEDENTE o pedido formulado pela parte autora e EXTINGO o processo, COM RESOLUÇÃO DE MÉRITO, na forma do art. 487, I, do Código de Processo Civil, para o fim de anular o AIIM de nº 4.118.932-2, tornando inexigível, ainda, o crédito tributário em questão.
Condeno a parte requerida ao pagamento das custas e despesas processuais e dos honorários de advogado que arbitro em 10% sobre o valor da causa, nos termos do art. 85, do Código de Processo Civil.
Por fim, de modo a evitar o ajuizamento de embargos de declaração, registre-se que, ficam preteridas as demais alegações, por incompatíveis com a linha de raciocínio adotada, observando que o pedido foi apreciado e rejeitado nos limites em que foi formulado.
Por corolário, ficam as partes advertidas, desde logo, que a oposição de embargos de declaração fora das hipóteses legais e/ou com postulação meramente infringente lhes sujeitará a imposição da multa prevista pelo artigo 1.026, §2º, do Código de Processo Civil.
Certificado o trânsito em julgado, nada sendo requerido pelos litigantes, com os registros devidos, independentemente de nova conclusão, arquivem-se os autos, com as cautelas legais, observadas as NSCGJ/SP.
P.I.” (fls. 314/315)
Apela a FESP (fls. 322/338), aduzindo, em síntese, que: a) a doação com reserva de usufruto ocorreu apenas com relação à nuapropriedade, fazendo com que a extinção do usufruto (decorrente da morte do usufrutuário) enseje o recolhimento do ITCMD devido; b) a incidência do ITCMD não é sobre a extinção do usufruto, mas sim sobre a doação com reserva de usufruto, na qual as partes envolvidas optaram pelo pagamento de 2/3 do valor do bem quando da transmissão não onerosa da nua-propriedade, e o restante no momento da consolidação da propriedade; c) o art. 31, do Decreto nº 46.655/2002 estabelece a possibilidade de incidência de ITCMD após a extinção do usufruto; d) a base de cálculo para a cobrança do imposto deve ser o valor venal de mercado do bem. Pugna pela reforma integral da r. sentença.
Recurso tempestivo, isento de preparo por determinação legal (art. 1.007, §1º, do CPC/2015), acompanhado de contrarrazões (fls. 342/370).
Não houve oposição ao julgamento virtual.
É o relatório.
Em primeiro lugar, ratifico a prevenção desta C. 13ª Câmara de Direito Público para o julgamento do presente recurso de apelação, considerando o anterior julgamento do agravo de instrumento nº 2005787-78.2020.8.26.0000.
Ainda inicialmente, não reputo interposto o reexame necessário da presente demanda. Isto porque, o valor do proveito econômico obtido pela autora, relativo à anulação da autuação impugnada, alcançou a importância de R$ 103.130,71 (fl. 36), montante este que, ainda que considerada a incidência de atualização monetária e de juros até o mês de outubro de 2020, não será superior ao limite de 500 (quinhentos) salários mínimos previsto no art. 496, §3º, II, do CPC/2015.
Sustenta a autora, em suma, ter recebido imóvel em doação com reserva de usufruto no ano de 2003, procedendo à época ao pagamento do ICTMD devido, consistente no valor de 2/3 do valor venal da nua-propriedade. Alega, contudo, que após a extinção do usufruto em 2013 (pela morte do usufrutuário), a FESP passou a exigirlhe novamente o recolhimento do ITCMD, tendo por base de cálculo a totalidade do valor venal de referência do bem. Argumenta que a autuação é ilegal e indevida, pois já houve o pagamento do imposto devido (no caso, 2/3 do valor venal da nua-propriedade art. 9º, §2º, item 4, da Lei Estadual nº 10.705/2000), bem como que não é cabível a exigência de ICTMD sobre a extinção do usufruto, na medida em que tal fato somente aperfeiçoa a propriedade já adquirida quando da doação, não havendo lei que autorize sua cobrança. Pugna pela extinção do débito tributário, com a consequente anulação do Auto de Infração e Imposição de Multa impugnado (AIIM nº 4.118.932-2 -fls. 35/38).
O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos é previsto no art. 155, I e §1º, da Constituição Federal, com a seguinte redação:
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
I –transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;
(…)
§ 1º O imposto previsto no inciso I:
I –relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal
II –relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
III –terá competência para sua instituição regulada por lei complementar:
a) se o doador tiver domicilio ou residência no exterior;
b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;
IV –terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal.”
No âmbito do Estado de São Paulo, o ITCMD é regulamentado pela Lei Estadual nº 10.705/2000. O art. 9º, da referida norma, elenca as bases de cálculo a serem consideradas nas hipóteses de transmissão hereditária de bens imóveis, verbis:
“Artigo 9º –A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso em moeda nacional ou em UFESPs (Unidades Fiscais do Estado de São Paulo).
§ 1º –Para os fins de que trata esta lei, considera-se valor venal o valor de mercado do bem ou direito na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação.
§ 2º –Nos casos a seguir, a base de cálculo é equivalente a:
1. 1/3 (um terço) do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio útil;
2. 2/3 (dois terços) do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio direto;
3.1/3 (um terço) do valor do bem, na instituição do usufruto, por ato não oneroso;
4. 2/3 (dois terços) do valor do bem, na transmissão não onerosa da nua-propriedade.
§ 3º –Na hipótese de sucessivas doações entre os mesmos doador e donatário, serão consideradas todas as transmissões realizadas a esse título, dentro de cada ano civil, devendo o imposto ser recalculado a cada nova doação, adicionando-se à base de cálculo os valores dos bens anteriormente transmitidos e deduzindo-se os valores dos impostos já recolhidos.
§ 4º –Para a apuração da base de cálculo poderá ser exigida a apresentação de declaração, conforme dispuser o regulamento.” (grifei e negritei)
De acordo com o dispositivo legal em comento, tem-se que a base de cálculo do ITCMD incidente sobre transmissão não onerosa de nua-propriedade (como é o caso da doação gratuita com reserva de usufruto) corresponde a 2/3 do valor venal do bem na data da realização do ato (art. 9º, §2º, item 4, da Lei Estadual nº 10.705/2000).
No caso em tela, a autora recebeu doação de bem imóvel com reserva de usufruto vitalício ao seu genitor na data de 19.12.2003 (fls. 157/165), procedendo ao recolhimento do tributo exigido nos termos da legislação estadual regente da matéria, também em 19.12.2003 (fl. 4).
Ocorre que, na data de 17.05.2013, o usufrutuário do imóvel doado veio a falecer, ensejando a extinção do usufruto (fls. 153/154), e consequente consolidação da propriedade da autora donatária (fl. 154). Em decorrência da extinção do usufruto, a FESP procedeu à autuação da autora, em 04.12.2018 (fls. 35/38), ao ter verificado em Declaração de Imposto de Renda do exercício de 2014 prestada pela autora informação no sentido de a autora ser a atual proprietária plena do bem.
O art. 6º, I, “f”, da Lei Estadual nº 10.705/2000, expressamente prevê a isenção do ITCMD no caso de extinção do usufruto nos casos em que o nu-proprietário tenha sido o seu instituidor:
“Artigo 6º –Fica isenta do imposto:
I –a transmissão ‘causa mortis’:
(…)
f) na extinção do usufruto, quando o nu-proprietário tiver sido o instituidor.”
De acordo com referido dispositivo legal, a extinção/cancelamento do usufruto não figura entre as hipóteses de incidência do ITCMD previstas em lei, pois não se trata de transmissão de bem “causa mortis”, sequer de doação, tratando-se, em verdade, de consolidação da propriedade plena na pessoa do nuproprietário.
Assim, se de um lado as isenções devem ser interpretadas restritivamente, de outro, não se pode exigir o pagamento de tributo sem lei que o estabeleça, por força do princípio constitucional da legalidade tributária (art. 150, I, CF).
Não obstante a previsão legal estabelecendo a impossibilidade de cobrança de ITMCD sobre a extinção do usufruto, a Decisão Normativa CAT/SP nº 3/2010 vai ao encontro do ora fundamentado:
“(…)
4 –a consolidação da propriedade plena, pela extinção do usufruto, seja pela morte ou pela renúncia do usufrutuário, não pode ser considerada sucessão legítima ou testamentária e não se caracteriza como doação.
5 –no que se refere à transmissão em decorrência da morte, para a lei paulista, somente ocorre o fato gerador do ITCMD quando há transmissão de bens ou direitos a herdeiros, legítimos ou testamentários, ou a legatário. A Lei 10.705/2000, ao tratar dos contribuintes do imposto na transmissão ‘causa mortis’, somente se refere ao herdeiro e ao legatário (artigo 7º, inciso I), não havendo previsão de exigência do imposto em relação àquele que recebe bem ou direito em decorrência da morte de outrem sem, no entanto, ser desse sucessor hereditário, testamentário ou legatário.
6 –Embora possa ser cindido quanto ao seu exercício, o direito de propriedade é uno e, em virtude da própria natureza temporária do usufruto, em última análise, o verdadeiro proprietário do bem é o titular da nua-propriedade, já que a extinção do usufruto é inevitável. E, nesse sentido, em decorrência da falta de previsão na legislação paulista, a extinção do usufruto, pela morte (ou renúncia) do usufrutuário, não é hipótese de incidência do ITCMD (…)” (grifei e negritei)
Colaciono também julgados proferidos por este E. Tribunal de Justiça em casos análogos ao ora analisado:
“Reexame Necessário – Mandado de Segurança – ITCMD – Extinção de usufruto – Lei nº 10.705/2000 não prevê a hipótese de incidência do Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação em caso de extinção/cancelamento de usufruto oneroso –Não há como equiparar a extinção de usufruto a doação, sob pena de exceder os limites da competência tributária – Artigo 110 do CTN – Sentença que concedeu a segurança para declarar a inexigibilidade na cobrança do ITCMD sobre a renúncia do usufruto do imóvel descrito na inicial – Decisão mantida – Recurso não provido.” (TJSP; Remessa Necessária Cível 1039002-68.2018.8.26.0053; Relator: Marrey Uint; Órgão Julgador: 3ª Câmara de Direito Público; Foro Central –Fazenda Pública/Acidentes –13ª Vara de Fazenda Pública; Data do Julgamento: 03/06/2019; Data de Registro: 03/06/2019)
“APELAÇÃO – MANDADO DE SEGURANÇA – DIREITO TRIBUTÁRIO – ITCMD –Impetração voltada a impedir que a autoridade coatora exija o recolhimento de ITCMD sobre a extinção e/ou cancelamento do usufruto dos imóveis descritos na inicial, em razão da renúncia da usufrutuária – Acolhimento –Tributação pelo ITCMD que ocorreu por ocasião da transmissão causa mortis dos bens integrantes do acervo patrimonial do genitor dos impetrantes, morto em 06.07.2009 –Cancelamento do direito real de usufruto instituído pelos impetrantes sobre a fração ideal dos imóveis herdados em favor de sua genitora que não pode ser alvo de tributação pelo imposto, pois não se equipara a uma doação feita aos nu-proprietários –Com a extinção do usufruto que grava os bens, por renúncia da usufrutuária (artigo 1410, I, do CC), o direito real de propriedade, que é uno, apenas volta a ser pleno, consolidando-se nas mãos dos impetrantes, então nuproprietários, não se divisando transferência do patrimônio imobiliário (a qual já ocorrera quando da abertura da sucessão do falecido pai) – Sentença reformada para conceder a ordem pleiteada – Recurso provido.” (TJSP; Apelação Cível 1019676-59.2017.8.26.0053; Relator: Marcos Pimentel Tamassia; Órgão Julgador: 1ª Câmara de Direito Público; Foro Central –Fazenda Pública/Acidentes –4ª Vara de Fazenda Pública; Data do Julgamento: 27/04/2018; Data de Registro: 27/04/2018)
“APELAÇÃO – MANDADO DE SEGURANÇA – ITCMD – BASE DE CÁLCULO – CANCELAMENTO/EXTINÇÃO DE USUFRUTO – Pretensão mandamental voltada à concretização da propriedade plena do imóvel objeto de matrícula 49.153 sem a necessidade de recolhimento do ITCMD ou, subsidiariamente, garantir que o recolhimento seja feito com base no valor do bem que consta no ITR – admissibilidade – a base de cálculo do ITCMD quando se trata de usufruto por ato não oneroso corresponde a 1/3 do valor do bem na instituição do usufruto (art. 9º, §2º, da Lei Estadual nº 10.705/2000), não podendo, porém, ser cobrado quando do cancelamento/extinção do usufruto por falta de previsão legal – alteração da base de cálculo do tributo pelo Decreto nº 55.002/2009, que conferiu nova redação ao art. 16, parágrafo único, do RITCMD (Decreto nº 46.655/2002), vinculando-a ao valor apurado pelo Instituto de Economia Agrícola (IEA) – ilegalidade – inteligência do art. 97, incisos II e IV cc. §1º, do CTN sentença de parcial concessão da ordem de segurança reformada para fins de conceder integralmente a segurança. Recurso dos impetrantes provido. Reexame necessário e apelo voluntário da FESP desprovidos.” (TJSP; Apelação / Remessa Necessária 1000051-09.2015.8.26.0506; Relator: Paulo Barcellos Gatti; Órgão Julgador: 4ª Câmara de Direito Público; Foro de Ribeirão Preto –2ª Vara da Fazenda Pública; Data do Julgamento: 03/07/2017; Data de Registro: 06/07/2017)
Aponto ainda que, apesar do art. 31, §3º, II, do Decreto Estadual nº 46.655/2000 estabelecer que a consolidação da propriedade plena enseja o recolhimento de ITCMD pelo nu-proprietário, tal previsão acaba por criar exigência de recolhimento do imposto em discordância com a Lei Estadual nº 10.705/2000, não podendo ser aplicada.
Forçoso reconhecer, portanto, a impossibilidade de exigência de recolhimento de ITCMD em hipótese de extinção ou cancelamento de usufruto, face à previsão legal contida no art. 6, I, “f”, da Lei Estadual nº 10.705/2000.
Diante deste cenário, de rigor o desprovimento do recurso de apelação interposto pela FESP, com a consequente manutenção da r. sentença de procedência do pedido inicial, para o fim de declarar a inexigibilidade do débito tributário consubstanciado no Auto de Infração nº 4.118.932-2 (fls. 35/38), com a consequente anulação da autuação.
Face ao desprovimento do recurso de apelação da FESP, os honorários fixados na r. sentença devem ser majorados em 1% acima do valor arbitrado pelo Juízo “a quo” (“10% sobre o valor da causa” fl. 315), em atenção ao trabalho adicional realizado em grau recursal pelo causídico da parte apelada, nos termos do art. 85, §§ 1º e 11, do CPC/2015.
Em relação ao prequestionamento, basta que as questões tenham sido enfrentadas e solucionadas no voto, como ocorreu, pois “desnecessária a citação numérica dos dispositivos legais” (STJ EDCL. No RMS 18.205/SP, Rel. Min. Felix Fischer, j. 18.04.2006), mas, mesmo assim, para que não se diga haver cerceamento de direito de recorrer, dou por prequestionados todos os dispositivos legais referidos na fase recursal.
Por fim, eventuais embargos de declaração serão julgados virtualmente, nos termos da Resolução nº 549/2011, com redação dada pela Resolução nº 772/2017.
Diante do exposto, pelo meu voto, NEGO PROVIMENTO ao recurso de apelação da FESP, mantendo-se integralmente a r. sentença de procedência do pedido inicial, por seus próprios fundamentos e motivos, acrescidos daqueles ora apresentados.
FLORA MARIA NESI TOSSI SILVA
Relatora ––/
Dados do processo:
TJSP – Apelação Cível nº 1046966-50.2019.8.26.0224 – Guarulhos – 13ª Câmara de Direito Público – Rel. Des. Flora Maria Nesi Tossi Silva – DJ 26.11.2020
Fonte: INR Publicações
Publicação: Portal do RI (Registro de Imóveis) | O Portal das informações notariais, registrais e imobiliárias
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